IFRS 16 : contrats de location et Covid-19
La nouvelle norme IFRS 16 Contrats de location est devenue applicable en Europe
le 1er janvier 2019. Cette norme oblige les preneurs à porter leurs passifs
locatifs à lactif de leur bilan. Si un preneur bénéficie à présent dun
allègement de loyer pour surmonter la pandémie de Covid-19, cela aura en
principe aussi un impact sur sa comptabilité. Mais nous nen sommes pas encore
là.
IFRS 16
Depuis le 1er janvier 2019, il ny a en principe quune seule norme en vigueur
en vue de comptabiliser correctement les contrats de location, tant dans le chef
du bailleur que dans le chef du preneur. Cette norme sapplique en principe à
tous les contrats de location, à lexception de certains accords de concession
de services ou licences de propriété intellectuelle.
Lors de la conclusion dun contrat, il faut en tout cas toujours évaluer si le
contrat est ou contient un contrat de location. Cest le cas si le contrat «
confère le droit de contrôler lutilisation dun actif identifié pendant une
période déterminée en échange dune rémunération ».
Conformément à IFRS 16, le preneur doit évaluer le passif locatif à la date de
prise deffet du contrat à la valeur actualisée du montant des loyers payés non
encore versés. La valeur actualisée des loyers payés doit être calculée soit en
utilisant le taux dintérêt implicite du contrat de location (sil est possible
de déterminer facilement ce taux), soit en utilisant le taux demprunt marginal
du preneur.
Modification du contrat de location
En principe, le preneur doit comptabiliser toute modification dun contrat de
location comme un contrat de location distinct si la modification étend le
périmètre du contrat de location par lajout dun droit dutiliser un ou
plusieurs actifs sous-jacents et la contrepartie prévue au contrat de location
augmente.
Mais même si la modification du contrat de location nest pas comptabilisée
comme un contrat de location distinct, il faut procéder aux écritures
nécessaires.
Le preneur doit notamment comptabiliser la réévaluation du
passif locatif en :
réduisant la valeur comptable de lactif comptabilisé au titre du droit
dutilisation afin de prendre en compte les effets de la résiliation partielle
ou totale du contrat de location, dès lors que la modification correspond à une
réduction du périmètre du contrat de location. Le preneur doit comptabiliser en
résultat net tout profit ou perte se rattachant à cette résiliation partielle ou
totale du contrat de location ;
procédant à un ajustement correspondant de lactif comptabilisé au titre du
droit dutilisation pour toutes les autres modifications du contrat de location.
Allègement de loyer lié au Covid-19
Un allègement de loyer constitue très certainement une modification du contrat
de location. Mais les allègements de loyers liés à la pandémie de Covid-19 sont,
dans 99 % des cas, temporaires : le propriétaire (bailleur) veut offrir à son
preneur la possibilité de surmonter cette période difficile. Après la pandémie,
les conditions normales sappliqueront à nouveau.
Alors que le but dIFRS 16 est justement de donner une image claire de limpact financier dune location sur les flux financiers dune entreprise, une adaptation de la comptabilité à une telle réduction de valeur temporaire produirait précisément leffet inverse.
Il a dès lors déjà été décidé mi-2020 dautoriser le preneur à considérer quun
allègement de loyer ne constitue pas une modification du contrat de location. Ce
nétait autorisé que si les concessions de loyer étaient une conséquence directe
de la pandémie de Covid-19 et les conditions suivantes étaient réunies :
la modification des loyers payés donne lieu à une révision de la contrepartie du
contrat de location qui est sensiblement la même, ou inférieure, à la
contrepartie du contrat immédiatement avant la modification ;
lallègement de loyer na dinfluence que sur les loyers qui étaient
initialement dus au plus tard le 30 juin 2021 (une concession de loyer
remplirait par exemple cette condition si elle donnait lieu à une réduction des
loyers payés pour la période jusquau 30 juin 2021 au plus tard et à une
augmentation des loyers payés pour la période après le 30 juin 2021) ; et
il ny a aucun changement substantiel dans les autres conditions du contrat de
location.
Prolongation dune année supplémentaire
La Commission européenne vient à présent de décider de prolonger dun an la
tolérance en application de laquelle certaines concessions de loyer liées au
Covid-19 ne sont pas considérées comme des modifications du contrat de
bail.
Cette prolongation vaut uniquement pour les loyers qui étaient
initialement dus au plus tard le 30 juin 2022.
Pour le reste, les mêmes
conditions sappliquent que pour la tolérance de lannée dernière.
Toute entreprise est obligée dappliquer ces modifications à compter du 1er
avril 2021. Une application anticipée est permise, y compris dans les comptes
annuels dont la publication na pas été approuvée au 31 mars 2021.