Un plan doptions sur actions standardisé ne garantit pas le droit à la
déduction des frais
Une entreprise décide de proposer un plan doptions sur actions au dirigeant
dentreprise. Pour ce faire, elle fait appel à une entreprise spécialisée qui
propose des solutions standard doptions sur actions. La déductibilité des frais
nest pas garantie pour autant.
Les faits
Une entreprise qui nemploie quune seule personne, en loccurrence le dirigeant
dentreprise, décide de proposer un plan doptions sur actions à ce dirigeant
dentreprise. Elle peut le faire à des conditions fiscalement avantageuses en
exécution de la loi du 26 mars 1999 : en application de ce régime, le
bénéficiaire est imposé sur un avantage de toute nature calculé forfaitairement
sur la base de la valeur des options au moment de leur octroi. Avec un peu de
chance, le bénéficiaire peut vendre les options avec une plus-value au bout dun
certain temps. Cette plus-value est alors exonérée dimpôt.
Cest ainsi que cela sest passé dans cette affaire : lentreprise fait appel à
une entreprise (ci-après « P SA ») qui soccupe de tout. Par le passé, P SA a
déjà mis en place des constructions similaires qui ont été confirmées par un
ruling. En lespèce, aucun ruling nest demandé, mais la situation est en grande
partie identique aux situations antérieures pour lesquelles P SA avait obtenu un
ruling.
Le dirigeant dentreprise est imposé lannée où les options lui sont
octroyées suivant le régime particulier de la loi de 1999.
La société entend ensuite déduire les frais relatifs au plan doptions sur
actions. Mais le fisc sy oppose : pour être déductibles fiscalement, les
dépenses doivent satisfaire aux conditions de larticle 49 du CIR 1992. Et lune
de ces conditions est que les dépenses soient faites en vue dacquérir ou de
conserver des revenus. Une condition qui a déjà fait couler beaucoup
dencre.
Point de vue du fisc
Le fisc estime que le plan doptions sur actions na pas été conclu en vue dacquérir ou de conserver des revenus. Un plan doptions sur actions est conclu dans le but de pouvoir octroyer un avantage de toute nature. Un avantage de toute nature est une forme de rémunération et les rémunérations sont des frais professionnels déductibles. Mais les charges salariales aussi sont soumises à la condition quelles doivent se rattacher à des prestations réelles (de façon à ce que lemployeur puisse acquérir des revenus). Dans cette affaire, le fisc constate que les dépenses nont pas été payées au travailleur, mais à P SA. Qui plus est, lemployeur ne prouve pas que des prestations réelles ont été fournies en contrepartie de lavantage ou de la rémunération.
Point de vue du contribuable
Le contribuable oppose deux contre-arguments. Selon lui, le fait que les
dépenses ont été payées à P SA nest pas pertinent. Il sagit en loccurrence
dune dépense qui vise à procurer un avantage au dirigeant dentreprise et il
est donc établi quil sagit dune forme de rémunération. Le tribunal est
entièrement daccord et rejette cet argument.
Le deuxième argument est une tentative de faire constater que loctroi des
options sur actions revêt un caractère professionnel. Mais au lieu de fournir la
preuve des prestations qui ont été fournies, le contribuable invoque de
précédents rulings obtenus par P SA dans la même situation. Et cest là lerreur
qui a été commise.
Point de vue du juge
Pour commencer, la règle (et cela vaut en réalité aussi pour la jurisprudence)
est que les décisions anticipées nont pas valeur de précédent. Un ruling lie
uniquement le fisc dans une affaire concrète, avec des données concrètes. Il
arrive parfois que le Service des décisions anticipées en matière fiscale publie
un avis général (par exemple concernant les frais propres à lemployeur liés à
un espace de travail à domicile), mais pour le reste, un contribuable ne peut
pas se prévaloir dun ruling conclu entre dautres parties. Même si les rulings
invoqués étaient précisément deux rulings que P SA avait obtenus dans les mêmes
circonstances.
Le tribunal ne suit donc pas le contribuable dans son dernier argument. Le juge
statue comme suit :
limposition de lavantage de toute nature au titre de rémunération est
pleinement justifiée, mais est, selon le juge, indépendante de la déductibilité
des frais liés au plan doptions ;
le fait quun ruling a été conclu pour le même « produit » de P SA nest pas
pertinent et ne constitue pas une garantie de déductibilité des frais ;
le contribuable doit doffice fournir la preuve des prestations fournies en
contrepartie de la rémunération.
Le tribunal conclut ensuite que le contribuable nest pas en mesure de fournir
cette dernière preuve. Pas même sachant que le dirigeant dentreprise est la
seule personne dans la société qui fournit des prestations.
Frais professionnels ?
Les données dans le jugement sont insuffisantes pour déterminer pour quelle
raison le juge estime quun avantage de toute nature qui est octroyé à lunique
personne qui travaille dans une société ne doit pas être considéré comme la
rémunération de prestations.
Peut-être est-ce lié au fait que ni la fonction ni la rémunération du dirigeant
dentreprise nont changé et quil ny a pas non plus déléments qui indiquent
que le dirigeant dentreprise a fait quelque chose de plus qui justifierait
loctroi dun plan doptions sur actions. Dans ces circonstances, loctroi des
options constitue en réalité une libéralité, en contrepartie de laquelle aucune
prestation nest fournie.
Il est évidemment particulier que dun côté, le fisc impose le dirigeant
dentreprise sur un avantage de toute nature parce quil sagit dune
rémunération et que, de lautre, il refuse toute déduction à lentreprise parce
quil ne sagirait pas dune rémunération. Quoi quil en soit, sil y a une
leçon à tirer de cette affaire, cest que les rulings ne peuvent être utilisés
comme précédent.